审计与鉴证AUDITINGASSURANCE中国注册会计师
财务舞弊的手段特征和审计分析应对
陈??靖?赵??彦
摘要本文通过分析近年来发生的财务舞弊典型案例，提出注册会计师审计应对措施的意见建议，认为注册会计师
在审计过程中应关注程序和方法是否严谨全面、风险评估方面是否存在不足、对行业和业务模式的理解是否
充分等。
关键词财务舞弊注册会计师审计第三方造假
近年来，财务舞弊手段花样翻新，从简单粗暴、凭3.配合造假者法律意识淡漠，惩处机制有待完善。
空捏造的低劣造假舞弊手段到全过程、全流程的系统近年来，在立法层面，《证券法》的修订建立了对财务造
性造假，财务舞弊手段呈现复杂性、隐蔽性、系统性的假者行政执法、民事追责、刑事打击“三位一体”立体化
特点。本文探讨了广东榕泰和新疆亿路万源利用虚假保追责体系，对“追首恶”严肃惩处起到了很好的惩戒作
理收入虚增利润、锦州港和思尔芯技术通过第三方配合用。尽管2022年1月公布施行的《最高人民法院关于审
进行无商业实质交易虚增营业收入、瑞幸咖啡和丹邦科理证券市场虚假陈述侵权民事赔偿案件的若干规定》第
技利用关联方交易虚构收入、浦发银行管理层利用内控二十二条已明确规定“配合造假的供应商、客户、金融机
缺陷舞弊等典型案例中舞弊造假的手段特征，提出了注构等应承担民事赔偿责任”，但是，在第三方配合造假责
册会计师审计应对措施的意见建议。任认定的法律实践层面并无相关的司法解释，且鲜见生
效案例。法律对“打帮凶”第三方配合造假仍无明确的
一、财务造假事件频发的主要原因惩处机制，导致配合造假的第三方法律意识淡漠、无敬
通过对以上案例的梳理分析，本文认为财务造假频畏之心，在造假过程中没有心理压力，形成难以根除的
发有三个主要原因。造假毒瘤。
1.社会预期以及企业设定的经营目标不完全符合
实际，对企业经营造成了压力，促使企业产生造假动机。二、注册会计师对财务舞弊频发应进行的反思
一方面，部分企业面临来自市场和股东对经营业绩要求注册会计师作为经济信息的权威鉴证者，其行为影
的压力，同时，上级单位、主管部门未充分考虑企业的实响到市场的公平性、公正性和透明度。因此，面对频发
际情况，考核指标设置存在“唯GDP论”，导致企业设的财务舞弊事件，注册会计师需要进行深刻的思考。
定不完全符合企业实际的经营目标。企业管理层实施舞1.注册会计师应思考自身在审计过程中的程序和方
弊的动机和压力巨大并且能够绕过内部控制，为了实现法是否足够严谨和全面。尽管审计工作遵循了一定的标
经营目标选择造假。另一方面，在企业上市仍需审批的准和流程，但在复杂的商业环境中，第三方配合造假可
时期，对企业最主要的评价标准之一是上市前三年利润。能使传统的审计手段难以完全发现问题。例如，可能存
为了能通过相关审批，部分企业通过造假粉饰相关财务在人为操纵供应商或客户的函证回复内容，而注册会计
报表，在通过上市后采取违规减持、质押套现等“圈钱”师未能识别其中的异常；又如在审计底稿的三级复核中，
手段，再获取到巨大经济利益。高层级的复核人员可能存在仅开展资料审核，或未能
2.配合造假者的弱势地位和利益驱使，使得企业基于商业逻辑判断业务的合理性等，让审计程序流于形
产生造假行为。目前，第三方配合造假者一般是处于弱式。实务中，注册会计师可以实施一些有别于常规的审
势地位的小型民营企业、隐性关联方，以及被审计单